增值税改革的“死角”

“营改增”全面试点自2016年5月1日开始已一年，在这个时间节点上，回顾“营改增”全面试点的成效，剖析试点中存在的问题，探寻增值税制的改革走向，可以加快现代增值税制度的建设进程。

“营改增”的全面试点，意味着营业税将逐步退出历史舞台，意味着增值税在中国税制体系中的重要性进一步增强，意味着中国现代税收制度建设的全面加快。

“营改增”不是一个税种简单地替代另一个税种，而是一个在出现以来仅仅六十余年就风靡全球的税种对一个古来税种的替代。

“营改增”全面试点，是在用一个中性的税种取代一个会带来重复征税的税种，无疑可以大大促进资源配置效率的改善，市场在资源配置中的决定性作用将得到更好的发挥。

全面试点意味着增值税改革不留死角，意味着增值税对各行各业实现全覆盖，这是现代型增值税制的要求，代表着中国增值税制改革选择了最先进的增值税模式，也代表了未来全球增值税制的发展趋势。

“营改增”试点与积极财政政策的减税要求是一致的。早在2012年上海“营改增”试点启动时，减税就与“营改增”试点紧密联系。

最初，“营改增”强调企业税负不增加。后来，“营改增”又根据实际情况强调行业税负不增加。税制改革不增加企业（行业）税负，这既是对社会上关于“结构性减税”是增税政策观点的反击，也代表了政府希望能通过增值税减税政策，真正与企业共渡难关的考虑。

从现实来看，“营改增”试点从总量上看减税效果明显。全面试点之后，减税规模进一步扩大。2016年减税5700多亿元。特别是，全面试点之后，新增不动产进项税额抵扣是实实在在的减税政策。虽然从现实来看，试点以来不是所有企业都有新增不动产，但这项政策的减税影响将持续发挥作用。根据政府工作报告，2017年全年计划再减少企业税负3500亿元左右，涉企收费约2000亿元，一定要让市场主体有切身感受。“营改增”全面试点做到了让税收政策与税制改革的有机协调。这种做法未来在其他财税改革与财政政策的协调中也值得借鉴。

“营改增”全面试点已取得积极成效。与此同时，一些问题也暴露出来。这本来是正常的，不值得大惊小怪。全面试点方案存在的问题正是需要通过试点方案的实施才能暴露出来。

税负争议：重视企业税负但需合理看待短期税负

“营改增”试点以来，关于税负的争议从来没有停止过。观察方案，审视政府及财税部门公布的“营改增”减税规模数据，无论如何，“营改增”全面试点的减税效果是明显的。那么，为什么政府一直在强调减税效果，一些企业却声称感受不到减税或减税效果不明显？原因可能有二：一是税负比较只是名义税负，而不是实际税负。企业所感受到的是实际税负。营业税征管相对粗放。增值税进项税额抵扣导致一些本来不需要发票的业务也需要发票。无疑，就发展趋势来看，这是对的，但是，企业是否能够承受实际税负的增加不能不加以考虑。如果企业原先缴纳的是营业税，税收征管采取的是定额征收或者只是象征性地收取少数，那么“营改增”之后，企业的实际税负就是从很少直至0到17%、11%和6%的上升。规范是应该的，但如果企业不能生存下去，那么这样的实际税负增加就可能导致本来还可以少数征收的税不仅收不上来，而且还可能导致企业倒闭，未来税源受影响，也对就业带来不利影响。

二是减税需要在整个营业周期才能充分体现出来。增值税和营业税可以比较的是销项税额和营业额，但增值税有进项税额，营业税没有。进项税额的多少直接决定结果。特别是前面提及的新增不动产进项税额抵扣问题。不动产所涉金额大，可用于抵扣的进项税额多。企业在整个营业周期内可以享受到的减税政策在短期内却可能感受不到。这种减税效果的体现需要的是时间。但这也同样提出了一个短期内企业的税负问题。“营改增”全面试点需要关注企业的短期税负。但这一问题的破解并不容易。下一步的增值税制度设计需要合理看待短期税负，摆脱税负的约束，但决不轻视税负问题。

税率太多：简并税率，适当降低税率

随着13%一档低税率的取消，中国增值税仍有三档税率，即17%、11%和6%。此外，出口商品还有出口零税率（退税不充分的部分暂且不考虑）。为“营改增”试点所设的11%和6%两档税率，在很大程度上解决了企业税负的普遍上升难题。但是，这与增值税所要求的中性税收目标有不小的差距。世界上有超过一半的实施增值税（包括商品和服务税，GST）的国家增值税只有一档税率，少数有基本税率和低税率两档税率。只有极少数国家和地区有三档以上的税率。税率档次越多，增值税的中性特征越不明显，增值税对生产经营和社会分工的扭曲就越严重。理想状态下，增值税应该只有一档税率。太多的税率和征收率，让增值税的中性作用大作折扣。这是未来应该着手解决的问题。13%税率撤并迈出了重要的一步，但考虑到13%所涉行业较少，而且多是政策性鼓励行业，所能产生的影响是很有限的。未来应进一步简并税率，设置两档税率，基本税率可以考虑向11%靠拢并适当下调到10%，低税率可以进一步下调至5%。

参照系选择：以亚太地区为主并立足国情

从税率来看，欧盟国家的增值税税率较高，亚太地区的增值税税率较低，中国应该把哪类国家作为参照系是需要解决的问题。欧盟国家近年来为了筹集更多的税收收入，满足财政支出的需要，不断提高增值税税率，效果不错。这是强调增值税的筹集收入功能。

亚太地区增值税税率较低，近年来有所提高。如日本消费税（实质上是增值税，不同于中国的消费税）税率从5%上调到8%，中国台湾地区加值型营业税（即增值税）的税率为5%。澳大利亚10为% ，新西兰为15%。新西兰1986年税率为10%，历经两次调整，2010年10月1日起提高到15%，但是整个亚太地区的低税率的状况没有改变。

中国位于亚太地区，税负上宜和这一地区看齐。虽然改革之初17%的税率更多是参照欧盟（欧共体）的结果，但是，考虑到跨境购物的国际税收竞争因素，周边国家和地区的税负更值得重视，增值税税率有内在的下调要求。而且，中国正在逐步提高直接税收入比重，增值税税率也有进一步下调的需求。

金融业增值税制：以金融业发展为基本依据

金融业增值税是现代增值税制度建立中的难题。“营改增”全面试点后，增值税实现了包括金融业的全覆盖，作为大国，能够建立起金融增值税制这件事本身就很了不起，但是，金融业增值税制的建立较多地考虑了营业税与增值税的税负平衡问题，而忽略了金融业务的属性问题。总体上看，金融业增值税制基本上是对原营业税制的平移，虽然可以保证税收收入目标的实现，但与金融业务增值税免税的内在要求还有一定差距。未来应该从金融业务属性出发，摆脱财政收入的约束，选择最有利于金融业发展的增值税制度。

展望未来，增值税制度仍需在试点中不断地发现问题并解决问题，在总结经验的基础之上，加快增值税立法进程，以实现建立现代增值税制度的目标。